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F7 在计划审计业务时考虑舞弊的潜在可能
7.1 理解舞弊的风险因素和危险信号
根据《标准》，舞弊是指所有具有欺骗、隐瞒或破坏信任特征的非法行为。这些行为不依靠暴力或胁迫。个人和机构为获取金钱、财产或服务，为避免付费或提供服务，或为获得个人或组织私利等目的都有可能舞弊。
在计划审计业务时，内部审计师要充分考虑与审计业务相关的领域中存在舞弊的可能性，并采取相应行动。在审计实务中，管理层也往往期望内部审计能减少组织中的舞弊风险，包括防止舞弊罪行的发生、在舞弊确实发生时限制其影响范围等。舞弊是有意制造的不正当和不合法的欺骗行为。它与错误不同，舞弊是有意的，错误是无意的。舞弊的结果是损人利己。舞弊的风险因素主要指组织中的控制弱点(control weaknesses)，即指容易导致发生舞弊的内部控制薄弱点。例如：未经批准的经济业务，越权管理，未说明理由的价格差异以及不正常的大额产品损失。如果一次出现一个以上迹象就会增加出现舞弊的可能性。在组织中，可能助长舞弊的因素还包括：无效的内部控制，员工相互勾结，流动资产的存在。
防止舞弊最有效的办法是保持一个有效的内部控制系统。建立有效的控制系统主要是管理层的责任，但内部审计师有责任通过评价内部控制系统的有效性揭露业务经营部门存在的风险，来协助防止舞弊。内部审计师可以通过了解企业是否重视内部控制、是否有切实可行的组织目标、是否有书面的办事规章制度、是否有恰当的授权制度、是否有保护资产安全的制度、是否有适当的渠道让管理层及时了解情况等，并提出改进建议。
在审计计划阶段，内部审计师必须要考虑到在讯问之前就出现舞弊的潜在可能。虽然不要求内部审计师是发现舞弊的专家，但还是希望他们对内部控制有足够的了解以识别舞弊可能出现的机会。他们还要理解舞弊的阴谋和脚本，同样要清楚舞弊的迹象和如何防止舞弊。在计划内部审计业务时，内部审计师应关注控制弱点，这是内部审计师应有的职业审慎。内部审计师在评估组织中与具体审计业务相关的舞弊时，应当注意以下的情况：
现有条件招致重大违法行为的风险;
组织内拥有权力和责任的个人(或集体)，出于某种原因或动机从事违法活动的可能性;
组织内拥有权力和责任的个人(或集体)工作态度或道德观念有问题，以致(或甚至寻找机会)进行违法活动的可能性。
危险信号是组织中与舞弊性行为相关的项目或行为，那些既表明了内部控制存在不足之处导致出现了舞弊，也表明了一些犯罪行为已经击溃了这些较弱或者没有的控制来实施舞弊的现象。换言之，在有危险信号的地方，人们通常会发现舞弊的特征或状况，并且发生类似舞弊的可能性比较高。在一般情况下：
由个人原因而产生的过度压力，如严重的病情、赌博、缺乏个人道德观念、受过别人的恩惠等;
由公司原因而产生的过度压力，如经济困难、过度的财务杠杆作用、大量的审计调账项目、较差的业务控制等;
具体的控制风险，如监督不力、责任和义务的授权不明确、分配的任务存在明显的利益冲突等。
危险信号仅仅是警告信号;它们还没有足够的证据证明舞弊已经发生。然而在计划阶段，危险信号是引导内部审计师发现可疑领域和行为的重要工具。
在具体的审计业务中，为了揭露和防范组织中的舞弊问题，内部审计师经常运用一整套文字表达的方式，指出在这种条件下舞弊发生率会比较高。危险信号是在总结以往舞弊的基础上得出的，它在形式上非常通用，但它所提供的信息有一定的局限性。许多一般的危险信号也在无舞弊存在的情形下存在，一些危险信号难以量化或估价。许多危险信号的性质是“主观的”，即使是在计划合理并且按《标准》实施的审计过程中也有可能没有引起内部审计师的注意。因此，内部审计师要进行专业判断，不需对所有危险信号进行记录。在很多情况下，危险信号并非作为审计业务的必要内容或正常内容来收集。
典型试题
1.《标准》要求内部审计师了解与管理层舞弊相关的因素(危险信号)。以下哪项因素通常与管理层舞弊无关?
a.慷概的业绩为基础的奖励制度。
b.专制的管理层。
c.实际结果与预算的日常比较。
d.管理层专注于增长后的财务业绩。
『正确答案』c
『答案解析』
a.不正确。在慷慨的业绩为基础的奖励制度下，管理层有可能虚报利润、夸大业绩以骗取奖金。
b.不正确。管理层专制可能是缺乏制约机制的表现，在缺乏制约机制的情况下可能出现舞弊行为。
C.正确。将实际结果与预算进行日常比较是一项正常而有效的管理措施，与管理层舞弊无关，反而是一项制约管理层的舞弊行为的措施。
d.不正确。如果管理层只关注增长后的财务业绩，当实际上无法增长时，则可能采取舞弊行为，虚报增长。
2.某公司拥有一个负责从中心仓库配送商品的运输车队，每辆送货车都负责运送一种畅销商品，这些商品定期地加以补充。内部审计师注意到存在无法解释的存货短缺现象。以下哪项控制弱点给舞弊创造了机会?
Ⅰ.所有运输人员晚上都将送货车开回家。
Ⅱ.送货车存货清单由采购部门而非运输部门调整。
Ⅲ.送货车司机和存货保管人员都有仓库的钥匙。
Ⅳ.书面的公司政策中存在规定被禁止的行为。
a. Ⅰ和Ⅲ正确。
b. Ⅱ正确。
c. Ⅳ正确。
d. Ⅱ和Ⅳ正确。
『正确答案』a
『答案解析』
Ⅰ.正确。运输人员将送货车开回家，就为这些人员将部分畅销商品偷偷地带回家创造了机会。
Ⅱ.不正确。这个措施使得采购部门和运输部门之间形成相互牵制的关系，有助于减少舞弊。
Ⅲ.正确。送货车司机拥有仓库钥匙，这为司机盗窃货物创造了可能性。
Ⅳ.不正确。在公司的书面政策中明确禁止某些行为，有利于对相关舞弊行为的防范。
3.以下哪项不能说明存在较大舞弊可能性?
a.管理层将在一定金额范围内的采购授权给下属。
b.某职员长期负责现金管理工作而没有实施岗位轮换。
C.处理可变现有价证券的职员负责采购、记录采购，并向高级管理层报告差异和收益或损失。
d.应收账款部门的职责分工和责任并不明确。
『正确答案』a
『答案解析』
a.正确。授权是一个正常的、可接受的管理手段，可以提高效率，并不能说明存在较大舞弊可能性。
b.不正确。现金管理是一个敏感的工作岗位，如果长期缺乏轮换，则可能存在侵吞、挪用现金等舞弊行为。
C.不正确。负责采购工作和记录采购应当是需要进行职责分离的两项工作，由处理可变现有价证券的职员来同时负责这两项也是不适合的，可能会发生侵吞资产、高价或过量购入等舞弊行为。
d.不正确。应收账款部门与资金紧密相关，是一个比较敏感的部门，其职责分工和责任不明确可能会存在较大舞弊可能性。
4.在哪种情况下内部审计师认为可能存在舞弊?
a.现金收入减去用来支付零用现金类支出的净额，每天都存人银行。
b.由负责保管永续盘存记录的雇员负责编制每月银行存款余额调节表。
C.应收账款明细账与应付账款明细账由同一雇员保管。
d.只有一名雇员有权接触备用现金(除了偶尔由主管或内部审计师进行突击清点)。
『正确答案』a
『答案解析』
a.正确。这是一种典型的坐支现金的行为，可能存在侵占或挪用现金的可能性。
b.不正确。由出纳以外的人员编制银行存款余额调节表有利于防止舞弊，这与这名雇员是否负责保管永续盘存记录没有关系。
C.不正确。只要不保管货币资金的有关账册，同时保管应收账款和应付账款的明细账是可以的。
d.不正确。只有一名雇员有权接触备用现金是一个比较有效的内部控制措施。
5.以下哪项陈述正确地描述了最近在审计专业界出现的危险信号这一新名词的特征?
I.危险信号是与舞弊性行为相关的项目或行为。
II.内部审计师应该对在审计业务中注意到的所有危险信号进行记录。
III.许多危险信号的性质是“主观的”，即使是在计划合理并且按《标准》实施的审计过程中也有可能没有引起内部审计师的注意。
a.I和II
b.I和III
C.II和III
d.只有III
『正确答案』b
『答案解析』
I.正确。在具有危险信号的地方，往往可以发现舞弊的特征或状况，因此可以说危险信号是与舞弊性行为相关的项目或行为。
II.不正确。对于危险信号的记录需要审计成本，而且有些危险信号也在没有舞弊的情况下存在，因此并不需要对所有危险信号进行记录。
III.正确。对危险信号的判断因人而异，因而危险信号不一定都能引起内部审计师的注意。
6.内部审计师接受建议通过查看危险信号来确定管理层是否涉及舞弊。以下陈述中，哪些不属于利用危险信号作为舞弊信号时所遇到的相应困难?
a.许多一般的危险信号也在无舞弊的情形下存在。
b.一些危险信号难以量化或估价。
C.危险信号并非作为审计业务正常内容来收集。
d.危险信号一词尚未被大家接受和熟悉，因而无法对审计产生积极影响。
『正确答案』d
『答案解析』
a.不正确。这样会给审计工作带来很多干扰，浪费内部审计师的时间，因此属于困难之一。
b.不正确。危险信号难以量化或估价，这会给内部审计师的工作带来困难。
C.不正确。这样可能会遗漏了一些重要的危险信号，给审计工作带来风险。
d.正确。与舞弊相关的标志即使不叫做危险信号，它对审计工作的意义也早为内部审计师们所熟悉，可以为审计产生积极影响。
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